財務融資部技術發(fā)布

問題：

企業(yè)通過收取地方政府發(fā)放的“消費券”實現(xiàn)商品或服務的銷售，該交易應認定為政府補助還是營業(yè)收入？

背景：

地方政府向當?shù)鼐用癜l(fā)放消費券，居民可以憑券到某圖書發(fā)行集團（以下簡稱“發(fā)行集團”）的書店購買圖書，而政府將相應的購書款直接撥付給發(fā)行集團，此時發(fā)行集團應將其認定為營業(yè)收入還是政府補助？

解答：

本案例是政府補助與營業(yè)收入如何區(qū)分的問題。按照《財政部關于做好執(zhí)行企業(yè)會計準則的企業(yè)2012年年報工作的通知》（財會[2012]25號）第二條第（四）項規(guī)定：“企業(yè)與政府發(fā)生交易所取得的收入，如果該交易具有商業(yè)實質(zhì)，且與企業(yè)銷售商品或提供勞務等日常經(jīng)營活動密切相關的，應當按照《企業(yè)會計準則第14號——收入》的規(guī)定進行會計處理。在判斷該交易是否具有商業(yè)實質(zhì)時，應考慮該交易是否具有經(jīng)濟上的互惠性，與交易相關的合同、協(xié)議、國家有關文件是否已明確規(guī)定了交易目的、交易雙方的權(quán)利和義務，如屬于政府采購的，是否已履行相關的政府采購程序等?！?

《企業(yè)會計準則第16號——政府補助（2017年修訂）》第五條規(guī)定：“下列各項適用其他相關會計準則：（一）企業(yè)從政府取得的經(jīng)濟資源，如果與企業(yè)銷售商品或提供服務等活動密切相關，且是企業(yè)商品或服務的對價或者是對價的組成部分，適用《企業(yè)會計準則第14號——收入》等相關會計準則?！?

根據(jù)本案例的具體情況，我們理解，判斷該交易中發(fā)行集團從政府取得的資金是營業(yè)收入還是政府補助，一個很重要的考慮是界定政府出臺的該項“消費券”政策的補助對象是居民還是發(fā)行集團。在此問題上，首要的考慮是：政府出臺該政策的初衷是使誰受益？在居民和發(fā)行集團這兩者中，誰擁有通過自身行為決定自身可獲得補助利益大小的更大自主權(quán)？

具體需要考慮以下問題：

（1）政府發(fā)放給居民的消費券是否限定用途和消費場所，例如是可以用于一定區(qū)域內(nèi)的任意消費支出（例如居民可自由選擇將其用于購物、餐飲或者服務的消費），還是僅限于到發(fā)行集團的書店購書（即，居民持券消費行為的自主性；消費券是否在一定程度上具有類似于現(xiàn)金的流通性和廣泛接受性）？

（2）交易流程是先由居民持券到書店購書，再由書店按照實際收到的消費券金額與政府進行資金結(jié)算；還是政府先根據(jù)發(fā)放的消費券的面值將相應的財政資金撥付給發(fā)行集團，再由居民持消費券購書以實現(xiàn)消費？如果是后者，則原先預撥的資金和有效期內(nèi)最終實際消費金額之間的差額如何處理，是否要多退少補（即，發(fā)行集團從中受益的程度是否取決于消費券在書店的使用情況）？

（3）使用消費券購書，和直接使用現(xiàn)金購書相比，除了最終的結(jié)算資金來源不同以外，對于書店而言，這兩種交易的經(jīng)濟影響是否不存在本質(zhì)的區(qū)別？同一商品在不同模式下的銷售價格是否相同（即，對交易的商業(yè)屬性和商業(yè)實質(zhì)的判斷）？

根據(jù)上述三個考慮因素的綜合分析，可以作出判斷：居民持券消費行為的自主性越大，消費券的流通性和廣泛接受性越高，發(fā)行集團從中受益的程度與消費券在書店的使用情況的關聯(lián)度越大，持消費券購書的交易條件與常規(guī)的現(xiàn)金消費越接近，則越有可能表明發(fā)行集團應確認為營業(yè)收入而不是政府補助。

另外由于消費券政策通常只能作為短期性的消費促進政策來使用，不大可能長期有效或者經(jīng)常使用，即使用消費券后增加的銷售可能是不可持續(xù)的，并且還會在一定程度上造成對正?，F(xiàn)金消費的“擠出效應”，因此，即使可以認可使用消費券的金額為營業(yè)收入，也需要考慮將這部分與消費券對應的營業(yè)利潤披露為非經(jīng)常性損益的可能性。